גיורא עמיר, עו"ד -אלי דואון, עו"ד - ירון טיקוצקי, עו"ד (רו"ח) / eli-doron@taxlawyers.co.il
סוגית קיומם של "יחסים מיוחדים" מוכרת למשלם המס הישראלי מחיקוקי מס שונים.
כך, לדוגמה, מחוק מס ערך-מוסף שם מטפל ס´ 10 בעסקה שמחירה מושפע מיחסים מיוחדים בין הצדדים; מסעיף 85 לפקודת מס הכנסה המתייחס באופן חלקי לסוגיה זו וקובע הוראות שונות למקרים של מכירת מלאי עסקי בין צדדים שביניהם קיימים יחסים מיוחדים; ועוד.
במקרים מסויימים בהם נעשתה עסקה בין צדדים שביניהם קיימים "יחסים מיוחדים" אפשר המחוקק לרשות המס הרלוונטית להתעלם ממחיר העסקה, כפי שנקבע בין הצדדים, וקביעת סכום העסקה (קרי, סכום שווי הנכסים שנמכרו, לצורך מיסוי העסקה), בהתאם לשווי השוק.
הרפורמה המקיפה האחרונה (תיקון מס´ 132 לפקודת מס הכנסה) הוסיפה לפקודה את ס´ 85א´ ובו הוראות לגבי כללי דיווח על עסקה בין-לאומית בה מתקיימים יחסים מיוחדים בין הצדדים לה.
נסביר את המושגים הצריכים לעניין זה.
"יחסים מיוחדים" הם יחסים המשפיעים על קביעת מחיר העסקה או קביעתם של תנאים אחרים הנוגעים לעסקה, באופן המקטין את הרווח הצפוי.
הסעיף קובע כי בהתקיים יחסים מיוחדים, יש לדווח על העסקה בהתאם לתנאי השוק והיא תתחייב במס בהתאם.
עסקה בין-לאומית היא זו שבה אחד או יותר מהצדדים הנו תושב חוץ או שחלק מהעסקה נישום מחוץ לישראל. סעיף 85א´ לפקודה חל, אם כן, על עסקה בין-לאומית אשר נעשתה בין צדדים שיש בין כולם או חלקם - יחסים מיוחדים.
הסעיף מאפשר - לראשונה בפקודה - פניה מראש לנציב מס הכנסה לצורך קבלת אישור מוקדם כי המחיר שהוסכם בין הצדדים, הוא "בהתאם לתנאי השוק".
בימים אלו, מכינה הלשכה המשפטית של נציבות מס הכנסה תקנות ובהן הוראות לדיווח על מחירי השוק ותנאיו. הכללים, בדומה לאלה הקיימים בארה"ב וגם במדינות אחרות של ארגון ה- OECD, משליטים עקרון של השוואת התנאים בעסקה לתנאים "בעסקאות דומות".
הדמיון או חוסר דמיון ב"עסקאות דומות" מתבטא במאפייני ההשוואה שהיו לנישום עם צדדים שאין לו עמם יחסים מיוחדים ובהם: תחום הפעילות, מטרת הפעילות, סוג המוצר או השירות, סיכונים עסקיים (אשראי, פיננסים, גיאוגרפיים ופוליטיים), סביבה כלכלית, תנאים חוזיים והשפעת קיומו של מוניטין או של נכס בלתי מוחשי. במקרה שבו לא ביצע הנישום עסקאות דומות, יש להשוות את מאפייני העסקה הנבחנת, עם מאפיינים של עסקאות שנערכו בנסיבות דומות בין צדדים אחרים (לא הנישום) שלא מתקיימים ביניהם יחסים מיוחדים.
שיטת ההשוואה יכולה להתייחס למחיר, לשיעור רווחיות, או לחלוקת הריווח או ההפסד בין הצדדים כאשר מתחשבים בתרומתו של כל צד לעסקה, חשיפתו לסיכונים וזכויותיו בנכסים בלתי מוחשיים הקשורים לעסקה.
אם לפי כל אלה לא ניתן להשוות בין העסקה הנבחנת לבין עסקאות אחרות, יש להשתמש בשיטה אחרת המשווה בין העסקה הבין-לאומית לבין עסקאות דומות שבוצעו במהלך לא יותר משלוש השנים שקדמו לביצוע העסקה הנבדקת. העניין עצמו עשוי, במקרים מסויימים, להתברר כמסובך למדי.
בפסק-דין שנתן נשיא בית המשפט העליון בע"א 6080/97 קמור רכב בע"מ – אגף המכס ומע"מ (פסק-הדין ניתן באוגוסט 2003 ) קבע נשיא בית המשפט העליון: "קביעת מחיר של מוצר בתנאי שוק ותחרות ומרכיב המס במחיר זה, תלויה במשתנים רבים...". חובת דיווח מיוחדת על עסקה בין-לאומית קמה רק לפי דרישתו של פקיד השומה.
התקנות קובעות גם את כללי הדיווח ופרטים שיש לכלול בו. אם וכאשר יאושרו התקנות ופקידי שומה יתחילו לטפל בעסקאות בין-לאומיות ובדיווחים עליהן על מנת לבדוק האם נערכו ב"תנאי השוק" למרות קיום יחסים מיוחדים, נפתח כאן מרחב חדש לבירורים - וקרוב לודאי למחלוקת - בין עושי העסקאות הבין-לאומיות לבין מערכת המס.
דורון טיקוצקי עמיר מזרחי עורכי דין ונוטריון הינו משרד העוסק במשפט מסחרי מיסויי בארץ ובעולם.
לשאלות: eli-doron@taxlawyers.co.il
מקור המאמר: Reader - מאגר המאמרים הישראלי
פרטים אודות מחבר המאמר:
הכותבים הינם שותפים במשרד דורון, טיקוצקי, עמיר, מזרחי - עורכי דין ונוטריון, המתמחה במשפט מסחרי - מיסויי, עסקאות נדל"ן והשקעות בארץ ובכל רחבי העולם. המשרד החל לפעול בחיפה, וכיום פועל בכל רחבי הארץ באמצעות משרדים ברמת גן ובטבריה. כמו כן למשרדנו סניף ברומניה ושיתופי פעולה בכל אירופה. במשרד כ-40 משפטנים, כולל 7 שותפים, בנוסף לצוות העמיתים, צוות המומחים (רו"ח, יועץ פנסיוני ועוד) והצוות האדמיניסטרטיבי. רמת גן: רח' החילזון 12, (בית הקריסטל), 52522 טל': 6127446-03, פקס: 6127449-03 חיפה: שד' המגינים 58, 33264 טל': 8526693-04, פקס: 8555976-04 טבריה: רח' הירדן 100א' ת.ד. 1902, 14200 טל': 6717201-04, פקס: 6717203-04 http://www.adviser.co.il לשאלות, ייעוץ או פגישה נא כתבו ל: eli-doron@taxlawyers.co.il ( עו"ד מס הכנסה עו"ד , עו"ד מע"מ עו"ד , עו"ד חקירות מס הכנסה עו"ד , עורך דין )
