כלכלה, עסקים- פורטל אקונומיסט
 
 
 
 
 
 
מיסוי

ברירת אמנות וברירת דירקטיבות והשוני בניהן לפי הדין הגרמני

29/11/2009

עבור מאן דהו המבקש לבצע פעילות עסקית ברחבי האיחוד האירופי, תכנון מס יעיל לא יושתת על ברירת אמנות גרידא, כפי שנהוג, בפעילויות עסקיות בינלאומיות בחלקים אחרים של הגלובוס. במסגרת פעילות עסקית באיחוד האירופאי, תכנון מס יעיל, חייב להביא בחשבון את ברירת הדירקטיבות.

במאמר זה, נבקש לעמוד ממעוף הציפור על הליך ברירת הדירקטיבות ונרד לרזולוציה נמוכה יותר בכל הקשור לדין הגרמני, שבעקבות פסיקה אנטי תכנונית מובהקת, יצר מציאות שונה, בכל הקשור להשקעות זרות בגרמניה.   

ברירת אמנות או בלעז "Treaty Shopping" היא דרך מוכרת לתכנון מס. מונח זה מתאר מצב בו יחיד או חברה, שהנם תושבי מדינה שלישית ולפיכך אינם זכאים ליהנות מהטבות הקיימות באמנה מסוימת למניעת כפל מס, משתמשים, במובן הרחב של המילה, בישות משפטית כלשהי, הזכאית ליהנות מההטבות הקיימות באותה אמנת מס. קרי, מאחורי השימוש באותה ישות משפטית לא בהכרח עומד הגיון עסקי / כלכלי מלבד הרצון לחסוך במס ע"י ניצול ההטבות הקבועות באמנה הספציפית באמצעות אותה ישות משפטית.

הלכה למעשה, הנישום "בורר" או "קונה" (Shops) את דרכו להטבות הניתנות במסגרת האמנה הספציפית למניעת כפל מס, כך שאילולא אותה פעולת "קניה" (שימוש בישות משפטית הזכאית ליהנות מההטבות הקיימות באמנה), לא היה הוא יכול לנצל את ההטבות דנן. כאמור, פעולת "קניית" האמנה, ככלל, מתבצעת בדרך של הקמת ישות משפטית במדינה בעלת רשת אמנות מס מיטיבות, הן עם מדינת המקור (המדינה בה עומדת להיות מופקת ההכנסה) והן עם מדינת התושבות של הנישום.

המונח ברירת דירקטיבות או בלעז "Directive Shopping" מכוון לאותה תכלית, אלא שתחולתו יפה למדינות האיחוד האירופי גרידא. דירקטיבה הנה הנחיה של האיחוד האירופי שמתקבלת תוקף במדינה החברה באיחוד רק לאחר שנתקבלה על ידי אותה מדינה. יש לציין כי אף במצב בו מדינה חברה מחליטה לאמץ דירקטיבה כלשהי, רשאית היא להתאימה לאג'נדה החקיקתית המאפיינת אותה. כפועל יוצא, עדים אנו לשוני מהותי באופי, בניסוח ובצורה שלובשות הדירקטיבות במדינות השונות החברות באיחוד, שוני אשר מייצר בסיס רחב לתכנוני מס- על ידי "ברירת דירקטיבות". 

ברירת דירקטיבה, כאחותה הגדולה- "ברירת אמנות" הנה בחירה מכוונת בתחולתה של הדירקטיבה שתטיב באופן אופטימאלי עם הנישום. לשם כך יקים הנישום ישות משפטית הזכאית ליהנות מתחולת הדירקטיבה הנבררת, במדינה בה הדין הפנימי יעניק לו את התנאים המקלים ביותר, בנסיבות העניין. ברירת הדירקטיבה, כאמור לעיל, ניכרת בעיקר בכל הקשור לדירקטיבה חברות אם ובת (Parent- Subsidiary Directive). על פי הדירקטיבה דלעיל, כאשר חברת האם וחברת הבת הנן תושבות מדינות האיחוד האירופי ומחולק דיבידנד מהאחת לשנייה, הדיבידנד יהא פטור מניכוי מס במקור במדינת המושב של החברה מחלקת הדיבידנד. כמו כן מדינת המושב מחלקת הדיבידנד מחויבת במתן הקלות מס על הכנסה זו. הקלות אלו יכולות להיות פטור מלא ממס או זיכוי עקיף.

תכנון המס לפי הדירקטיבה, כאמור לעיל, נעשה באופן בו יחיד או חברה תושבי ישראל, שאינם תושבי האיחוד האירופי בוררים לעצמם את הדירקטיבה המיטיבה ביותר, בין היתר ובעיקר, ע"י הקמת חברת צינור במדינה החברה באיחוד האירופי.

כעת הפרוצדורה מסתבכת כיוון שראשית יהא למצוא מדינה באיחוד שתספק תנאים מקלים לתחולת הדירקטיבה ובד בבד על מדינה זו להיות צד לאמנת מס מטיבה מול ישראל. בהתקיים התנאים האמורים לעיל, היחיד או החברה יעבירו את המניות בחברת הבת לידי חברת הצינור, חברת הצינור תקבל את הדיבידנד מחברת הבת שהנה כאמור תושבת האיחוד האירופי וההכנסה תהא פטורה מניכוי מס במקור.

הדברים האמורים לעיל יפים כמעט לכל מדינה החברה באיחוד האירופי, דא עקא, בגרמניה, בעקבות פסיקה של בית המשפט הפדראלי למיסים, הדברים קבלו משמעות שונה. לגופו, פסק הדין עסק בנושא ברירת הדירקטיבות לעניין חברת אם וחברת בת. בפרשה דנן, נקבע כי יש לקבל את טענות רשות המיסים (הגרמנית) ולפסול את פעולת תכנון המס, לפי העיקרון המעניק קדימות נורמטיבית להוראות אנטי תכנוניות של הדין הפנימי הגרמני, על פני הוראות אמנת המס. כמו כן פסק הדין העניק התייחסות, באוביטר, לכך שהוראות הדין הפנימי ככלל, ייהנו ממדרג נורמטיבי גבוה על פני ברירת דירקטיבות.

החלטה זו מצמיחה השלכות מהותיות עבור ציבור המשקיעים הישראלים, אשר פועלים באמצעות חברות צינור למיניהן, דרך מדינות אחרות החברות באיחוד האירופי ומציעות דירקטיבות מקלות. יש לציין כי עבור משקיעים תושבי ישראל הפועלים בגרמניה ומבקשים ליהנות מהוראות אמנת המס- ישראל-גרמניה, הפסיקה דלעיל אינה חלה.  

שאלות לגבי המאמר ניתן להעביר למייל:  www.taxlawyers.co.il  eli-doron@taxlawyers.co.il

הדפסשלח לחברהוסף תגובה  הדלק בהZרקור

אודות אקונומיסט

חדשות כלכלה

פורומים כלכלה

מאמרים כלכלה

לינקים נבחרים

מי אנחנו

כלכלה

הנהלת חשבונות

כלכלת משפחה

לימודי שוק ההון

חברי המערכת

שוק ההון

שירותי מחשוב

כלכלה

מחשבונים

פרסמו אצלנו

נדל"ן

דיני מקרקעין

שוק ההון

מידע פיננסי

תקנון האתר

פרסום ומדיה

משכנתא

פנסיה

רוטנברג עו"ד גירושין 

צור קשר

ספורט ובריאות

פנסיה

יזמות

עסקים קטנים

RSS

טכנולוגיה

ייעוץ מס

משכנתאות

פורקס

       
       

חדשות כלכלה, עסקים , שוק ההון, משכנתא אקונומיסט.

דרונט בניית אתרים
© כל הזכויות שמורות לפורטל כלכלה, עסקים אקונומיסט בע"מ.